Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza (Consulta Vinculante V1262-17, de 23 de mayo de 2017, SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos)

IIVTNU. En el caso de disolución de una comunidad de bienes, en el que el valor de los tres inmuebles sea el mismo,  la extinción del condominio sobre estos tres inmuebles, mediante la adjudicación de un inmueble a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, no produce el hecho imponible del IIVTNU.



DESCRIPCION-HECHOS

Tres hermanos constituyeron en abril de 2001 una comunidad de bienes en proporción de una tercera parte cada uno, con el objeto de desarrollar la actividad de arrendamiento de locales de negocios, en concreto el de un local adquirido en enero de 2001 y otros dos inmuebles adquiridos en mayo de 2004 y junio de 2005. Los hermanos se plantean disolver la comunidad de bienes, adjudicando un inmueble en pleno dominio a cada uno de ellos, los cuales tienen un valor de mercado similar. Asimismo, los hermanos son titulares de una casa adquirida por terceras partes indivisas en agosto de 1990, que utilizan para su uso particular y nunca ha sido arrendada, así como la herencia yacente del padre, fallecido en noviembre de 2003, y en la que existen 9 inmuebles, seis de ellos de carácter ganancial junto con el cónyuge supérstite, y tres de carácter privativo.

CUESTION-PLANTEADA

Tributación de los comuneros , en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos por la disolución de la comunidad de bienes que realiza la actividad de arrendamiento.

CONTESTACION-COMPLETA

- Tributación de la operación de disolución de la comunidad de bienes en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

El apartado 1 del artículo 104 establece que:

“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.”

Por tanto, para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas:

- Que se produzca un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que señala el TRLRHL.

- Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos.

Del artículo transcrito se deduce que la realización del hecho imponible solo se producirá si se transmite por cualquier título (ya sea oneroso o lucrativo) la propiedad de terrenos que no tengan la naturaleza rústica o si se constituye o transmite cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos; de tal manera, que si no hay transmisión de la propiedad ni hay constitución o transmisión de un derecho real de goce limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, no se devenga el IIVTNU.

En el caso de que la propiedad o el derecho real de goce limitativo del dominio de un bien inmueble pertenezca pro indiviso a varias personas, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el Título III, “De la comunidad de bienes” (artículos 392 a 406), del Libro II, “De los bienes, de la propiedad y de sus modificaciones”, del Código Civil.

El artículo 392 del Código Civil señala que “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas.”

Constante la comunidad de bienes, el artículo 399 prevé la posibilidad de que cada condueño pueda disponer de su cuota-parte en los siguientes términos:

“Todo condueño tendrá la plena propiedad de su parte y la de los frutos y utilidades que le corresponda, pudiendo en su consecuencia enajenarla, cederla o hipotecarla, y aún sustituir otro en su aprovechamiento, salvo si se tratare de derechos personales. Pero el efecto de la enajenación o de la hipoteca con relación a los condueño estará limitado a la porción que se le adjudique en la división al cesar la comunidad.”

En cuanto a la extinción de la comunidad de bienes, los artículos 400 y 401 del Código Civil prescriben:

“Artículo 400

Ningún copropietario estará obligado a permanecer en la comunidad. Cada uno de ellos podrá pedir en cualquier tiempo que se divida la cosa común.

Esto no obstante, será válido el pacto de conservar la cosa indivisa por tiempo determinado, que no exceda de 10 años. Este plazo podrá prorrogarse por nueva convención.

Artículo 401

Sin embargo de lo dispuesto en el artículo anterior, los copropietarios no podrán exigir la división de la cosa común, cuando de hacerla resulte inservible para el uso a que se destina.

Si se tratare de un edificio cuyas características lo permitan, a solicitud de cualquiera de los comuneros, la división podrá realizarse mediante la adjudicación de pisos o locales independientes, con sus elementos comunes anejo, en la forma prevista por el artículo 396.”

En cuanto a la división de la herencia, los artículos 1061 y 1062 del Código Civil, a los que se remite el artículo 406 del mismo, establecen:

“Artículo 1061

En la partición de la herencia se ha de guardar la posible igualdad, haciendo lotes o adjudicando a cada uno de los coherederos cosas de la misma naturaleza, calidad o especie.

Artículo 1062

Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero.

Pero bastará que uno sólo de los herederos pida su venta en pública subasta, y con admisión de licitadores extraños, para que así se haga.”

A su vez, la constitución de las comunidades de bienes puede tener lugar por actos “mortis causa” o por actos “inter vivos”.

Si la extinción de la comunidad de bienes se realiza mediante la adjudicación de bienes o derechos a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, sin que se produzca exceso de adjudicación, esta división tiene un efecto declarativo y no traslativo, porque no atribuye algo que no tuvieran antes los comuneros y no produce en éstos ningún beneficio patrimonial, al existir una distribución proporcional y equitativa de los bienes existentes en la comunidad que se disuelve, respetando la cuota de participación que cada uno tenía.

La división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales- sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente.

Por tanto, bajo este supuesto, no se produce la sujeción al IIVTNU, dado que no se realiza el hecho imponible del impuesto al no haber transmisión del derecho de propiedad.

Asimismo, en el caso de que la cosa en común resulte por su naturaleza indivisible o pueda desmerecer mucho por su división, la única forma de extinción de la comunidad es la adjudicación de la cosa a uno de los comuneros con la obligación de abonar al otro/s, el exceso en dinero. Esta obligación de compensar al otro/s en metálico no es un «exceso de adjudicación», sino una obligación consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad en que se ha encontrado el legislador de arbitrar procedimientos para no perpetuar la indivisión, que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar. Tampoco, por eso mismo, esa compensación en dinero puede calificarse de «compra» de la otra cuota, sino, simplemente, de respeto a la obligada equivalencia que ha de guardarse en la división de la cosa común por fuerza de lo dispuesto en los arts. 402 y 1061 del Código Civil. Se puede entender, cuando la cosa común es indivisible, bien materialmente o bien por desmerecimiento excesivo si se llevara a cabo la división, que cada comunero, aun cuando tenga derecho sólo a una parte de la cosa, tiene realmente un derecho abstracto a que, en su día, se le adjudique aquélla en su totalidad, dada su naturaleza de indivisible, con la obligación de compensar a los demás en metálico. Esta forma, pues, de salir de la comunidad es también, por tanto, concreción o materialización de un derecho abstracto en otro concreto, que no constituye transmisión, ni a efectos civiles ni a efectos fiscales.

Por ello, en el caso de una comunidad de bienes constituida por dos o más personas que adquirieron en común un único bien inmueble urbano y que deciden extinguir el condominio adjudicando el bien inmueble a uno de ellos, con la obligación de compensar económicamente al otro/s, no se produce la sujeción al IIVTNU, dado que no se realiza el hecho imponible del impuesto, por no existir una transmisión de la propiedad entre los comuneros, ni civil ni fiscalmente, sino que se trata de una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente que ya ostentaba cada uno de los comuneros.

En el caso de que existan dos o más bienes inmuebles urbanos en la comunidad de bienes, hay que atender al conjunto de los bienes que integren la misma, de forma que si no es posible otra adjudicación distinta de los bienes más equitativa entre los comuneros, no se produce la sujeción al impuesto. Por el contrario, si es posible otra adjudicación distinta de los bienes más equitativa entre los comuneros, sí existe una transmisión de la propiedad de un comunero a otro, que determina la sujeción al impuesto, así, por ejemplo, si se adjudican todos los bienes a un solo comunero, con compensación económica a los demás, sí que se producirá la sujeción al IIVTNU, ya que aunque dichos bienes individualmente considerados sean indivisibles, el conjunto de todos ellos sí era susceptible de división.

Esta no sujeción al IIVTNU resulta de aplicación en el caso de que el bien común sea un único bien inmueble urbano de naturaleza indivisible o cuya división pueda desmerecer mucho su valor y donde la única forma de disolver la comunidad y no perpetuar la indivisión, es adjudicar el bien a uno de los con compensación económica al otro/s. En el caso de que haya varios bienes en común, aunque individualmente considerados sean indivisibles, si el “exceso de adjudicación” a un comunero hubiera podido evitarse o al menos minorarse con una adjudicación distinta de tales bienes, sí que se existe una transmisión de la propiedad del resto de los comuneros al adjudicatario y, por tanto, se producirá la sujeción al IIVTNU.

Trasladando lo anterior al caso objeto de consulta, se trata de la extinción del condominio entre tres comuneros respecto a los tres inmuebles que tienen en común en una comunidad de bienes constituida formalmente para el desarrollo de la actividad de arrendamiento de locales de negocios, de forma que se adjudica un inmueble a cada uno de los comuneros.

Esta comunidad de bienes es distinta de las otras dos que tienen los mismos comuneros, la formada por la casa adquirida por compra para su uso particular y la formada por los bienes de la herencia yacente del padre.

En el caso de que el valor de los tres inmuebles sea el mismo, la extinción del condominio sobre estos tres inmuebles, que se realiza mediante la adjudicación de un inmueble a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, no se produce el hecho imponible del IIVTNU.

En el caso de que el valor de los tres inmuebles sea distinto y haya compensación económica de un comunero al otro/s por la diferencia de valor, si no es posible realizar otra adjudicación de los bienes más equitativa entre los comuneros, tampoco se producirá la sujeción al impuesto.

Al no producirse la sujeción al IIVTNU con ocasión de la adjudicación del terreno de naturaleza urbana a los consultantes, no se devenga del impuesto, lo que habrá que tener en cuenta en las futuras transmisiones del terreno adjudicado que estén sujetas a dicho impuesto, a los efectos del cómputo del período de generación del incremento de valor del terreno para la determinación de la base imponible del impuesto, ya que dicho cómputo no se ve interrumpido por causa de aquellas transmisiones derivadas de operaciones que no originan el devengo del impuesto, por lo que se entenderá que los distintos inmuebles ahora adjudicados fueron adquiridos en la fecha en que se produjo la anterior transmisión sujeta (cuando se adquirieron por compraventa los inmuebles, en fechas 1 de enero de 2001, 11 de mayo de 2004 y 7 de junio de 2005, respectivamente) y no en la fecha en que se produce la adjudicación por extinción de la comunidad de bienes.

CONCLUSIONES.

En el caso de que el valor de los tres inmuebles sea el mismo, en la extinción del condominio sobre estos tres inmuebles, que se realiza mediante la adjudicación de un inmueble a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, no se produce el hecho imponible del IIVTNU.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.