Solicitud de suspensión contra la providencia de apremio

Solicitud de suspensión contra la providencia de apremio

La suspensión de la ejecución inmediata de la deuda tributaria, continua siendo una materia conflictiva, que produce numerosos recursos tanto en vía administrativa como jurisdiccional. Ello es así, quizá, por la todavía deficiente regulación legal, a pesar de que otros Estados de la Unión Europea han homogeneizado la regulación de la suspensión de la deuda tributaria, de una forma clara y sencilla que permite al contribuyente acceder a la suspensión sin tener que pasar por la necesidad de tener obligatoriamente que prestar garantía, con lo que ello supone de perjuicio patrimonial para el interesado, siendo a veces una obligación verdaderamente insalvable.

En un caso práctico analizaremos los efectos de la solicitud de suspensión de la ejecución, cuando se está en la fase de apremio, y dicha petición se dirige contra la Providencia de Apremio, y se solicita no sólo la suspensión, sino subsidiariamente el aplazamiento de la deuda considerando las garantías ya existentes, el patrimonio personal de la sociedad mercantil objeto de apremio y el irreparable perjuicio que podía causar el no fraccionamiento de la deuda.

Por lo tanto, contra dicha providencia interpuso la interesada recurso de reposición solicitando la anulación de la citada providencia y la suspensión de la ejecución al haberse solicitado la revocación de la liquidación de la deuda tributaria. El recurso fue desestimado al mismo tiempo que se acordaba la no procedencia de la suspensión de la deuda.

Téngase en cuenta, que la providencia de apremio se dictó cuando estaba solicitada la suspensión de la eficacia de la liquidación sobre la que versaba la petición de revocación, a tenor de lo dispuesto en el artículo 167.3.b) de la Ley 58/2003.

A pesar de que los efectos jurídicos que se derivan de la impugnación de una providencia de apremio, son distintos, con clara incidencia en el patrimonio del interesado, se debe tener en cuenta que, en sede jurisdiccional, cualquier otro acto que tenga relación con estas providencias de apremio, y cualquier motivo de impugnación, que no se refieran a dichas providencias de apremio, no pueden ser atendidas el recurso contencioso-administrativo, como motivos de impugnación de aquellas, dada la naturaleza revisora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, y si el acto originario impugnado es una providencia de apremio, no se podrá argumentar en contra de la liquidación que se ejecuta por medio de ella, salvo que pueda incardinarse en alguno de los motivos tasados legalmente recogidos en el artículo 167.3 de la Ley 58/2003.

Además, para fundamentar esta limitación de motivos de impugnación, no se considera necesario traer a colación, por sabidas, la doctrina del Tribunal Constitucional, en el sentido de que la providencia de apremio puede hallarse incluso desconectada de la firmeza de la liquidación, siendo una pura consecuencia del impago de la misma y de la ejecutividad inmediata del acto administrativo, pues esta fase procedimental de la gestión tributaria, la recaudación, se dirige, exclusivamente, al cobro de los tributos. Recaudación que, en el presente caso, se realiza por la vía de apremio.

En el mismo sentido, la doctrina establecida por el Tribunal Supremo en que se viene pronunciando la jurisprudencia al declarar lo siguiente:

“Un elemento principal de seguridad jurídica impide la posibilidad de debatir indefinidamente las discrepancias que puedan suscitarse entre los sujetos de la relación jurídica tributaria y, en particular, conlleva como lógica consecuencia que, iniciada la actividad de ejecución en virtud de título adecuado, no pueden trasladarse a dicha fase las cuestiones que debieron solventarse en fase declarativa, por lo que el administrado no puede oponer frente a la providencia de apremio motivos de nulidad afectantes a la propia liquidación practicada, sino sólo los referentes al cumplimiento de las garantías inherentes al propio proceso de ejecución y, en definitiva, los motivos tasados de oposición que establece el artículo 137 de la Ley General Tributaria y el 95.4 del viejo Reglamento General de Recaudación aplicable al efecto, en el marco del denominado recurso ante la Tesorería”.

El artículo 167.3 de la Ley 58/2003, establece que contra las providencias de apremio solo serán admisibles los siguientes motivos de oposición:

a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación, en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.

c) Falta de notificación de la liquidación.

d) Anulación de la liquidación.

e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada.

En el caso que es objeto de comentario, y de los motivos indicados, podría afirmarse que nos hallamos con el supuesto prevenido en la letra a) Extinción total de la deuda, a la vista de la nueva doctrina del Tribunal Supremo. Pero en el artículo anteriormente citado, la petición de suspensión de la ejecución del apremio, no está contemplada como causa legal de oposición al mismo. No obstante, se debe tener en cuenta que los efectos generales de toda petición de suspensión es, precisamente, suspender la ejecución inmediata de la deuda tributaria. Por ello, aun cuando no sea estrictu sensu un motivo o causa de oposición, sí que lo es de paralización o suspensión de la ejecución que subyace siempre en la providencia de apremio.

Pero en realidad, de los antecedentes que subyacen en toda controversia fiscal, se deduce que la liquidación girada en su día, es firme, no se ha anulado, existe y no se ha extinguido, pues por resolución administrativa expresa se desestimó el procedimiento de resolución contra dicha liquidación promovido por la actora.

Precisamente por ello, alegó la parte actora, que la providencia de apremio era nula, pues se había dictado después de que se había solicitado la suspensión, al tiempo de promover el procedimiento especial de revocación de la liquidación.

Los artículos 161 y 165 de la Ley 58/2003, prevén los supuestos en que no procede dictar providencia de apremio o la suspensión del procedimiento de apremio.

En el primero, se dice que la presentación de una solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario impedirá el inicio del período ejecutivo durante la tramitación de dichos expedientes.

En el artículo 165 se establece los supuestos de suspensión del procedimiento de apremio, y conforme al artículo 167 el procedimiento de apremio se iniciará mediante providencia notificada al obligado tributario.

Por lo tanto, conforme a lo dispuesto en el artículo 167.3.b) de la Ley 58/2003, la solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación, constituye uno de los motivos legales de oposición a la providencia de apremio.

El período voluntario de pago de la liquidación que se apremia, terminó mucho antes de que se solicitase la suspensión, como causa legítima para impedir la ejecución de la providencia de apremio, por lo que tanto la petición de suspensión, como de aplazamiento contenida, en el escrito correspondiente, o en el presentado con posterioridad se encontraba fuera de dicho período de pago voluntario.

Y no sólo eso, sino que además, como queda dicho, las solicitudes de suspensión y aplazamiento se presentaron una vez ya notificada la providencia de apremio, por lo que no se hace necesario esperar a que se resuelva sobre estas peticiones como requisito impeditivo para dictarse la misma.

La providencia de apremio se dictó, sin que conste en el expediente administrativo se hubiese resuelto sobre dicha petición de suspensión, así como tampoco consta la resolución del escrito interponiendo recurso de reposición contra dicha providencia de apremio. Posteriormente se dictó resolución por la cual se desestima dicho recurso de reposición, sin resolver sobre la petición de también suspensión de la eficacia de liquidación de los intereses.

Aplicando la doctrina expresada anteriormente, nos hallamos que la liquidación que se apremia, termina su plazo de pago en voluntario, pero la petición de suspensión de su eficacia se solicitó un mes antes y sin resolver sobre dicha petición de suspensión, al menos no consta en el expediente administrativo remitido, se dictó la providencia de apremio por lo que se puede afirmar que nos hallamos con la concurrencia del motivo de oposición a la providencia de apremio previsto en el artículo 167.3.b) otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.

Y ello es así, pues en tanto no se resuelva sobre la petición de suspensión, la Administración Tributaria, no puede dictar la providencia de apremio, puesto que la parte tiene derecho a impugnar la resolución denegatoria de tal suspensión en vía jurisdiccional, y no permitirlo, al dictar la providencia de apremio, sin haber resuelto sobre dicha petición de suspensión, atenta al derecho de tutela judicial efectiva del artículo 24 de la Constitución.

Esta es la doctrina que se mantiene inalterable tanto por el Tribunal Constitucional, como por el Tribunal Supremo y otros órganos jurisdiccionales, en especial como razonan las sentencia del Tribunal Constitucional 78/1996 de 20 de mayo, pues esta sentencia razonó lo siguiente:

Hemos declarado en relación con este género de cuestiones que el privilegio de autotutela atribuido a la Administración Publica no es contrario a la Constitución, sino que engarza con el principio de eficacia enunciado en el artículo 103 CE ( STC 22/84), y la ejecutividad de sus actos en términos generales y abstractos tampoco puede estimarse como incompatible con el artículo 24,1 CE (STC 66/84 y AA 458/88, 930/88 y 1095/88 del TC), pero que de este mismo derecho fundamental deriva la potestad jurisdiccional para adoptar medidas cautelares y suspender la ejecución por los motivos que la ley señala.

Mas la efectividad de la tutela judicial respecto de derechos o intereses legítimos reclama la posibilidad de acordar medidas adecuadas para asegurar la eficacia real del pronunciamiento futuro que recaiga en el proceso (STC 14/92), evitando un daño irremediable de los mismos. Es más, la fiscalización plena, sin inmunidades de poder, de la actuación administrativa impuesta por el artículo 106.1 CE comporta que el control judicial se extienda también al carácter inmediatamente ejecutivo de sus actos (STC 238/92) doctrina conforme con la de la S 148/93 antes citada.

La ejecución inmediata de un acto administrativo es, pues, relevante desde la perspectiva del art. 24.1 CE ya que si tiene lugar imposibilitando el acceso a la tutela judicial puede suponer la desaparición o pérdida irremediable de los intereses cuya protección se pretende o incluso prejuzgar irreparablemente la decisión final del proceso causando una real indefensión.

En consecuencia, el derecho a la tutela se extiende a la pretensión de suspensión de la ejecución de los actos administrativos que, si formulada en el procedimiento administrativo, debe permitir la impugnación jurisdiccional de su denegación y si se ejercitó en el proceso debe dar lugar en el mismo a la correspondiente revisión específica.

Por lo tanto, el derecho a la tutela se satisface, pues, facilitando que la ejecutividad pueda ser sometida a la decisión de un Tribunal y que éste, con la información y contradicción que resulte menester, resuelva sobre la suspensión. ( STC 66/84 de 6 junio).

Si, pues, hemos declarado que la tutela se satisface así, es lógico entender que mientras se toma aquella decisión no pueda impedirse ejecutando el acto, con lo cual la Administración Tributaria se habría convertido en juez.

Los obstáculos insalvables a esta fiscalización lesionan, por tanto, el derecho a la tutela judicial y justifican que, desde el artículo 24.1 CE, se reinterpreten los preceptos aplicables como se estableció en doctrina por la sentencia del Tribunal Constitucional anteriormente citada, cuando expresó lo siguiente:

Por ello hemos declarado la inconstitucionalidad de las normas que impiden radicalmente suspender la ejecutividad de las decisiones de la Administración Tributaria, que los defectos o errores cometidos en incidentes cautelares del procedimiento son relevantes desde la perspectiva del artículo 24.1 CE si imposibilitan la efectividad de la tutela judicial, implican la desaparición o pérdida irremediable de los intereses cuya protección se pretende o prejuzgan irreparablemente la decisión firme del proceso, y en fin, que el derecho a la tutela se satisface facilitando que la ejecutividad pueda ser sometida a la decisión de un Tribunal y que éste resuelva sobre la suspensión.

Por su parte, el Tribunal Supremo también ha resuelto, en la misma línea, la cuestión aquí suscitada, superando un anterior criterio mantenido en las sentencias de fecha 21 de junio de 1991 y 14 de octubre de 1992, así en la STS de 3 de julio de 1999 y de 23 de enero de 1995.

De conformidad con todo lo anterior debe, pues, llegarse a la conclusión que una vez solicitada la suspensión, y aunque no se haya prestado la garantía exigible, el procedimiento de apremio debe quedar paralizado hasta tanto no exista una resolución expresa respecto de la petición suspensiva formulada.

Revista nº 200 de la página de “El Fisco” de Eduardo Barrachina Juan

Magistrado por oposición de lo Contencioso-administrativo

Tribunal Superior de Justicia de Cataluña