Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza (Consulta General 0012-17, de 25 de mayo de 2017, SG de Tributos Locales)

IIVTNU. Bonificación de hasta el 95 por ciento de la cuota íntegra del impuesto (art. 108.4 y 6 del TRLRHL), deben cumplirse con los requisitos establecidos en la Ordenanza Fiscal reguladora del impuesto para disfrutar del beneficio fiscal. La comunidad de bienes que herede un local comercial continuando con el arrendamiento, habiéndose dado de alta en el IAE, podrá gozar de la bonificación en la cuota del impuesto, al considerar que no está afecto a una actividad económica desarrollada, siendo el Ayuntamiento el órgano competente para determinar si se cumplen o no los requisitos sustantivos y formales exigidos en la ordenanza fiscal para la aplicación de la bonificación, así como para la interpretación de los mismos.



DESCRIPCION-HECHOS

Al fallecimiento de su madre, el consultante y su hermano heredaron un local comercial, continuando con el arrendamiento existente. Para ello han constituido una comunidad de bienes, que han dado de alta en el IAE en el epígrafe 861.2 de las Tarifas. En el IIVTNU, por la adquisición lucrativa de la propiedad de dicho local, el ayuntamiento no aplica una bonificación en la cuota del impuesto, al considerar que no está afecto a una actividad económica desarrollada, antes por la madre y ahora por los hijos.

CUESTION-PLANTEADA

¿En qué norma se regula que hay que darse de alta en el censo de empresarios, profesionales y retenedores mediante el modelo 036 para la situación expuesta? Si fuese obligatorio darse de alta en dicho censo, ¿debería hacerse como actividad económica conforme se establece en el epígrafe 861.2 del IAE?

Teniendo en cuenta que se trata de una actividad económica en el IAE y que dicha actividad económica está sujeta al IVA, ¿por qué a efectos del IIVTNU no se considera que se ejerce una actividad económica para la aplicación de la bonificación?

CONTESTACION-COMPLETA

El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

El artículo 104 del TRLRHL en su apartado 1 establece:

“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.”.

El artículo 106 regula el sujeto pasivo del impuesto, estableciendo en su apartado 1.a) que es sujeto pasivo a título de contribuyente:

“a) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real que se trate.”.

Por tanto, en el caso objeto de consulta, por la transmisión a título lucrativo de la propiedad del local comercial, serán sujetos pasivos a título de contribuyente, el consultante y su hermano, en el porcentaje establecido en el testamento.

El TRLHL regula en los apartados 4 y 5 del artículo 108 dos bonificaciones que con carácter potestativo pueden establecer, mediante ordenanza fiscal, los Ayuntamientos, con un límite máximo del 95 por ciento de la cuota íntegra del impuesto. El mencionado apartado 4 del artículo 108 establece:

“4. Las ordenanzas fiscales podrán regular una bonificación de hasta el 95 por ciento de la cuota íntegra del impuesto, en las transmisiones de terrenos, y en la transmisión o constitución de derechos reales de goce limitativos del dominio, realizadas a título lucrativo por causa de muerte a favor de los descendientes y adoptados, los cónyuges y los ascendientes y adoptantes.”.

Respecto a las bonificaciones de los apartados 4 y 5, el apartado 6 del mismo artículo 108 dispone que:

“6. La regulación de los restantes aspectos sustantivos y formales de las bonificaciones a que se refieren los apartados anteriores se establecerá en la ordenanza fiscal.”.

En la bonificación del artículo 108.4 del TRLRHL, el único requisito establecido por la ley para su aplicación es que se trate de la transmisión o la constitución de derechos reales de goce limitativos del dominio, realizadas a título lucrativo por causa de muerte a favor de los descendientes y adoptados, los cónyuges y los ascendientes y adoptantes.

En el resto de requisitos, tanto sustantivos como formales, así como en el porcentaje de bonificación (con el límite máximo del 95 por ciento), el TRLRHL se remite a lo dispuesto en cada caso por la correspondiente ordenanza fiscal. El TRLRHL no establece ningún requisito respecto al tipo de bienes inmuebles urbanos para los que resulte aplicable la bonificación, ni en cuanto al uso de los mismos (vivienda habitual, locales comerciales, etc.), ni tampoco, en cuanto al valor catastral de los bienes inmuebles. Será la ordenanza fiscal la que, en aras del principio de autonomía local reconocido en la Constitución Española, en su caso, pueda establecer otros requisitos, como puede ser que se trate de la vivienda habitual del causante y/o del adquiriente, que se resida en la misma un determinado número de años, que se trate de locales comerciales en los que el causante ejerciera una actividad económica y dicha actividad sea continuada por el adquiriente, que el valor catastral del bien inmueble no supere un determinado importe, y asimismo establecerá el porcentaje de bonificación aplicable, pudiendo establecer un único porcentaje o varios en función de las variables que determine (tipo de inmuebles, tramos de valores catastrales, etc.).

A este respecto, cabe señalar que la ordenanza fiscal reguladora del IIVTNU del Ayuntamiento del municipio donde el consultante manifiesta que está situado el inmueble, regula la citada bonificación en los siguientes términos:

“Cuando el incremento de valor se manifieste, por causa de muerte, respecto de la transmisión de la propiedad de la vivienda habitual del causante, de los locales afectos a la actividad económica ejercida por éste, o de la constitución o transmisión de un derecho real de goce limitativo del dominio sobre los referidos bienes, a favor de los descendientes, ascendientes, por naturaleza o adopción, y del cónyuge, la cuota del impuesto se verá bonificada, con independencia del valor catastral resultante, en el 95% de su importe.

A estos efectos, se entenderá por vivienda habitual aquélla en la que figure empadronado el causante en el momento de su fallecimiento.

Para el disfrute de la bonificación, se equiparará al cónyuge a quien hubiere convivido con el causante con análoga relación de afectividad y acredite, en tal sentido, en virtud de certificado expedido al efecto, su inscripción en el Registro Municipal de Uniones Civiles no matrimoniales del Ayuntamiento de …

En todo caso, para tener derecho a la bonificación, tratándose de locales afectos al ejercicio de la actividad de la empresa individual o familiar o negocio profesional de la persona fallecida, será preciso que el sucesor mantenga la adquisición y el ejercicio de la actividad económica durante los cinco años siguientes, salvo que falleciese dentro de ese plazo.

De no cumplirse el requisito de permanencia a que se refiere el párrafo anterior, el sujeto pasivo deberá satisfacer la parte del impuesto que hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la bonificación practicada y los intereses de demora, en el plazo de un mes a partir de la transmisión del local o del cese de la actividad, presentando a dicho efecto la oportuna autoliquidación.”.

Por tanto, en el caso objeto de consulta, el órgano competente para determinar si se cumplen o no los requisitos sustantivos y formales exigidos en la ordenanza fiscal para la aplicación de la bonificación, así como para la interpretación de los mismos, es el ayuntamiento de la imposición.

En cuanto al Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE), si el consultante y su hermano han constituido una comunidad de bienes a la que han aportado el local comercial heredado y es ésta entidad quien va a ejercer la actividad empresarial de “alquiler de locales industriales y otros alquileres n.c.o.p.”, clasificada en el epígrafe 861.2 de la sección primera de las Tarifas del impuesto, aprobadas junto con la Instrucción para su aplicación por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, en este caso, será la comunidad de bienes, y no los comuneros, quien tenga la condición de sujeto pasivo del IAE, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 83 del TRLRHL, como entidad que realiza en territorio nacional la actividad constitutiva del hecho imponible del impuesto.

Respecto a las obligaciones censales, la disposición adicional quinta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), regula las declaraciones censales. En su apartado 1 establece que:

“1. Las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español actividades empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retención deberán comunicar a la Administración tributaria a través de las correspondientes declaraciones censales su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, las modificaciones que se produzcan en su situación tributaria y la baja en dicho censo. El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores formará parte del Censo de Obligados Tributarios. En este último figurarán la totalidad de personas físicas o jurídicas y entidades a que se refiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria, identificadas a efectos fiscales en España.

Las declaraciones censales servirán, asimismo, para comunicar el inicio de las actividades económicas que desarrollen, las modificaciones que les afecten y el cese en las mismas. A efectos de lo dispuesto en este artículo, tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes tuvieran tal condición de acuerdo con las disposiciones propias del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso cuando desarrollen su actividad fuera del territorio de aplicación de este impuesto.”.

Y en su apartado 3 regula la información que deberá contener la declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.

En consecuencia, hay que distinguir la declaración de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, que tienen obligación de presentar, entre otros, las personas o entidades que vayan a desarrollar en territorio español actividades económicas, de la declaración de alta en la Matrícula del IAE, que tienen obligación de presentar, de acuerdo con el artículo 5 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal de dicho Impuesto:

1.- Los sujetos pasivos que no estén exentos del impuesto.

2.- Los sujetos pasivos que viniesen aplicando alguna de las exenciones establecidas en el IAE, cuando dejen de cumplir las condiciones exigidas para su aplicación.

Por lo tanto, los sujetos exentos del pago del IAE por cumplir los requisitos establecidos en las letras a), b), c), d), g) y h) del artículo 82.1 del TRLRHL, no están obligados a presentar la declaración de alta en la Matrícula del impuesto. En la letra c) figuran, entre otras, las entidades del artículo 35.4 de la LGT (entre ellas las comunidades de bienes), que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.

En cuanto a los supuestos de exención del pago del IAE del apartado 1 del artículo 82 mencionado, el control sobre la información fiscal relativa al alta, variación o cese en el ejercicio de actividades económicas se apoya a través de las exigibles declaraciones de alta, modificación y baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.

El Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, regula en el capítulo I del título II del Reglamento las obligaciones censales.

Entre los extremos que deben figurar en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, en relación con la situación tributaria de las personas o entidades que vayan a desarrollar o desarrollen en territorio español actividades económicas, hay que señalar los recogidos en los apartados 10º y 11º del artículo 5 del Reglamento aprobado por el Real Decreto 1065/2007:

“10º. La clasificación de las actividades económicas desarrolladas de acuerdo con la codificación prevista en el Real Decreto 457/2007, de 13 de abril, por el que se aprueba la Clasificación Nacional de Actividades Económicas 2009 (CNAE-2009).

11º. La relación, en su caso, de los establecimientos o locales en los que desarrolle sus actividades económicas, con identificación de la comunidad autónoma, provincia, municipio, dirección completa y la referencia catastral de cada uno de ellos.”.

Por lo que se refiere a los efectos de la presentación de las declaraciones censales que regula este Reglamento, hay que tener presente el artículo 14 que dispone lo siguiente:

“Artículo 14. Exclusión de otras declaraciones censales.

1.La presentación de las declaraciones a que se refiere esta subsección producirá los efectos propios de la presentación de las declaraciones relativas al comienzo, modificación o cese en el ejercicio de las actividades económicas sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.La presentación de estas declaraciones censales sustituye, asimismo, a la presentación del parte de alta en el índice de entidades a efectos del Impuesto sobre Sociedades.

3.De igual forma, en relación con los sujetos pasivos que resulten exentos del Impuesto sobre Actividades Económicas, la presentación de las declaraciones censales reguladas en esta subsección sustituye a la presentación de las declaraciones específicas del Impuesto sobre Actividades Económicas.

4.La presentación de la solicitud de baja en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, para los obligados tributarios incluidos en el registro territorial de los impuestos especiales de fabricación a que se refiere el artículo 40 del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, producirá los efectos propios de la solicitud de baja en el citado registro respecto de los establecimientos o actividades de que sean titulares dichos obligados tributarios.”.

Por tanto, la comunidad de bienes, si está sujeta y no exenta del IAE, deberá presentar ante la Administración tributaria (Agencia Estatal de Administración Tributaria) la declaración de alta en la matrícula de dicho impuesto (Modelo 840), además del modelo 036 ó 037. Y si está exento por todas sus actividades, deberá comunicar a la Administración tributaria, a través de las correspondientes declaraciones censales, su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores (Modelos 036 ó 037). Dichos modelos han sido aprobados por las siguientes Órdenes Ministeriales:

-Modelos 036 y 037 de “Declaración Censal” (Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril. BOE de 10.05.2007) – el modelo 037 es el abreviado.

-Modelo 840 de “Declaración del Impuesto sobre Actividades Económicas” (Orden Hac/2572/2003, de 10 de septiembre. BOE de 18.09.2003).

Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.