Consulta de tributos

Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (Consulta Vinculante V2913-13, de 01 de octubre de 2013 de la Subdirección General de Tributos)

20 ENERO. 2014

Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (Consulta Vinculante V2913-13, de la Subdirección General de Tributos, de 01 de octubre de 2013)

Devolución de ingresos indebidos. Concesión de licencia para la construcción de un edificio, con liquidación del ICIO y de la tasa por licencia urbanística, que fue prorrogada, sin que se hayan iniciado las obras ni se tenga previsto en un futuro. Determinación del plazo para solicitar la devolución. El plazo de prescripción comienza a computarse a partir del día siguiente en que el ingreso tenga el carácter de indebido por tanto a partir del día siguiente en que se produce la extinción de la licencia de obras. En este caso, dado que la licencia se prorrogó, el plazo comienza a correr a partir del día siguiente en que se produzca la extinción de la licencia prorrogada.

DESCRIPCIÓN

En fecha 21/11/07 se concedió licencia de obras para la construcción de un edificio, liquidándose el correspondiente Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, así como la tasa por licencia urbanística el 03/12/07. Con fecha 15/12/10 se concede prórroga de dicha licencia. A fecha de hoy no se han iniciado las obras, ni se tiene previsto que ello ocurra.

CUESTIÓN

¿Estaría en plazo para solicitar la devolución del impuesto? ¿El plazo empieza a contar desde la primera concesión de la licencia, desde el momento de la prórroga o desde el momento del ingreso del impuesto?

CONTESTACIÓN

El Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO) se regula en los artículos 100 a 103 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

El ICIO es un tributo indirecto cuyo hecho imponible está constituido por la realización, dentro del término municipal, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija obtención de la correspondiente licencia de obras o urbanística, se haya obtenido o no dicha licencia, o para la que se exija presentación de declaración responsable o comunicación previa, siempre que la expedición de la licencia o la actividad de control corresponda al ayuntamiento de la imposición (art. 100.1 TRLRHL).

El impuesto, de acuerdo con el artículo 102.4 del TRLRHL, se devenga en el momento de iniciarse la construcción, instalación u obra, aun cuando no se haya obtenido la correspondiente licencia.

El artículo 103 del TRLRHL establece:

“1. Cuando se conceda la licencia preceptiva o se presente la declaración responsable o la comunicación previa o cuando, no habiéndose solicitado, concedido o denegado aún aquella o presentado éstas, se inicie la construcción, instalación u obra, se practicará una liquidación provisional a cuenta, determinándose la base imponible:

a) En función del presupuesto presentado por los interesados, siempre que hubiera sido visado por el colegio oficial correspondiente cuando ello constituya un requisito preceptivo.

b) Cuando la ordenanza fiscal así lo prevea, en función de los índices o módulos que ésta establezca al efecto.

Una vez finalizada la construcción, instalación u obra, y teniendo en cuenta su coste real y efectivo, el ayuntamiento, mediante la oportuna comprobación administrativa, modificará, en su caso, la base imponible a que se refiere el apartado anterior practicando la correspondiente liquidación definitiva, y exigiendo del sujeto pasivo o reintegrándole, en su caso, la cantidad que corresponda.

(...)

4. Los ayuntamientos podrán exigir este impuesto en régimen de autoliquidación.

5. (...).”

La liquidación del impuesto se estructura en dos fases distintas:

- Liquidación provisional cuando se concede la licencia o se inicie la construcción, instalación u obra.

- Liquidación definitiva cuando finalice la construcción, instalación u obra.

El devengo, de acuerdo con el artículo 21 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal (pago de la cuota tributaria).

El hecho imponible del ICIO está íntimamente ligado a la efectiva realización de la construcción, instalación u obra, de donde resulta que el pago de la liquidación provisional tiene el carácter de pago a cuenta de la liquidación definitiva que se practique una vez finalizada aquella.

Consecuentemente, si el sujeto pasivo, tras obtener la correspondiente licencia urbanística, no realiza la construcción, instalación u obra para la que aquella fue otorgada, como es el caso objeto de consulta, no se produce el hecho imponible del impuesto o, lo que es lo mismo, no se devengará éste y, subsiguientemente, no vendrá obligado al pago del tributo, pudiendo requerir la devolución de la cantidad ingresada en la liquidación provisional.

El ingreso realizado por el consultante en el momento en que se concedió la licencia de obras y se practicó la liquidación provisional no puede tener la consideración de ingreso indebido, ya que cuando se realizó, fue un ingreso debido, de acuerdo con el sistema de gestión tributaria del ICIO establecido en el artículo 103.1 del TRLRHL.

Por su parte, los artículos 66 y siguientes de la LGT, que regulan la prescripción, establecen lo siguiente:

“Artículo 66. Plazos de prescripción.

Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:

(...)

c) El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.

(...).

Artículo 67. Cómputo de los plazos de prescripción.

1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas:

(...)

En el caso c), desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse; desde el día siguiente a aquel en que se realizó el ingreso indebido o desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la autoliquidación si el ingreso indebido se realizó dentro de dicho plazo; o desde el día siguiente a aquel en que adquiera firmeza la sentencia o resolución administrativa que declare total o parcialmente improcedente el acto impugnado.

En el supuesto de tributos que graven una misma operación y que sean incompatibles entre sí, el plazo de prescripción para solicitar la devolución del ingreso indebido del tributo improcedente comenzará a contarse desde la resolución del órgano específicamente previsto para dirimir cuál es el tributo procedente.

(...).”

Por tanto, es desde el día siguiente al momento en que se califica el ingreso como indebido cuando se inicia el plazo de prescripción de cuatro años para solicitar la devolución del ingreso indebido.

La resolución de 9 de junio de 2009 del Tribunal Económico-Administrativo Central establece en el fundamento de derecho segundo que:

“(...), si la calificación de un ingreso como indebido tiene su origen en un acto administrativo, la fecha de ingreso como dies a quo para iniciar el cómputo del plazo de prescripción para solicitar su devolución debe ser la de la firmeza de dicho acto, pues se produce en este caso una laguna que debe integrarse acudiendo a las normas civiles en su carácter de Derecho supletorio, y, en particular, a las conclusiones que, como más adelante veremos, se desprenden de la doctrina de la actio nata, y que predica que el plazo de prescripción deberá comenzar a computarse desde el día en que la acción pudo ejercitarse.(...).”

Mientras que la sentencia de 19 de diciembre de 2011 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía señala en su fundamento de derecho cuarto que:

“(...) De acuerdo con lo expuesto, en el Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras la liquidación a practicar, en su caso, tiene carácter provisional y a cuenta, por lo que una vez materializada la construcción y conocido su coste, es cuando procede practicar una liquidación definitiva, pues así lo establece el artículo 103.1 del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, 5 de marzo, que prevé incluso el reintegro de la cantidad correspondiente cuando excede del costo de las obras, luego con mayor razón procede la devolución cuando no se ha podido practicar dicha liquidación por no haber sido iniciadas las obras; pero es que incluso en este caso, si no se iniciaron dichas obras no pudo practicarse una liquidación provisional a cuenta, como se desprende del tenor literal del precepto legal citado, que supedita la práctica de tal liquidación provisional a cuenta al inicio de la construcción.

No debe olvidarse que el concepto de coste real y efectivo de la obra, es delimitador de la base imponible del ICIO, según se ha dicho, luego si la construcción no ha sido realizada, es evidente que no puede determinarse dicho coste real y no se origina el hecho imponible del impuesto, ni tampoco se puede determinar su base imponible, como se sostiene en la sentencia apelada. En el caso examinado, consta que el día 10 de febrero de 2010, según Decreto de esta misma fecha, la empresa fue tenida por desistida de su solicitud de licencia municipal de obras, por lo que en todo caso desde aquella fecha podría computarse el plazo de prescripción de cuatro años hasta el momento de la solicitud de devolución, y no desde la autoliquidación, como pretende el Ayuntamiento apelante.

Cabe concluir señalando que hallándonos ante un ingreso indebido en sentido estricto, es decir, ante un ingreso que, si bien no era jurídicamente debido en el momento en que se realizó al no haberse devengando el impuesto, posteriormente cuando las obras no se materializan, adquiere la naturaleza de indebido, como se indica en la sentencia recurrida, y es patente que en este caso la Administración no pudo practicar la liquidación definitiva del impuesto, que es tanto como sostener que el mismo no se devengó, (...).”

En el mismo sentido apunta la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 6 de mayo de 2009, que establece en su fundamento de derecho segundo lo siguiente:

“(...), si la obra no se ejecutó y la licencia no se caducó, difícilmente puede hablarse ni de prescripción de lo abonado provisionalmente ni de concurrencia de prescripción en relación con lo provisionalmente ingresado, (...).”

O la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 14 de abril de 2009, que señala en el fundamento de derecho tercero que:

“(...) debe precisarse la fecha del ingreso indebido y ésta no es la del ingreso del ICIO, pues se ingresó una cantidad debida, como consta acreditado en los autos por la obra cuya licencia se obtuvo, sino que es la de la notificación de la resolución municipal declarando la caducidad de la obra. Desde ese momento ha de considerarse indebido el pago del citado impuesto (...).”

Y sin ánimo de ser reiterativo, cabe señalar, por último, la sentencia de 27 de febrero de 2002 del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, que establece en su fundamento de derecho cuarto que:

“(...) no se puede reputar indebido el ingreso que se efectuó hasta que se comprobó fehacientemente que el tributo no nacería en forma a la vida jurídica, (...).”

De todo lo anterior cabe concluir que el plazo de prescripción deberá comenzar a computarse a partir del día siguiente en que el ingreso tenga el carácter de indebido, es decir, a partir del día siguiente a aquel en que se produzca, de acuerdo con su normativa aplicable, la extinción de la licencia de obras.

En el caso objeto de consulta, el plazo de prescripción para solicitar la devolución comenzará a contar desde el día siguiente a aquel en que se produzca la extinción de la licencia de obras prorrogada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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﻿Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (Consulta Vinculante V2913-13, de 01 de octubre de 2013 de la Subdirección General de Tributos)

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