Consulta de tributos

IAE. Tributación de las Cooperativas por el ejercicio de actividades de atención integral y continuada a sus socios residentes en un complejo residencial de viviendas colaborativas

17 DICIEMBRE. 2024

La cooperativa consultante es propietaria de un complejo residencial de viviendas colaborativas por lo que únicamente deberá darse de alta en el impuesto por las actividades que supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de servicios.

Consulta Vinculante nº V2191-24 de la SG de Tributos Locales, de 19 de septiembre de 2024.

La cooperativa consultante es propietaria de un complejo residencial de viviendas colaborativas, locales e instalaciones que van a ser cedidas a sus socios para su uso y disfrute. Las construcciones han sido adquiridas o promovidas por la propia cooperativa.

En dichas instalaciones realiza todas las actividades necesarias de atención integral y continuada a sus socios residentes, y en concreto, oferta servicios tales como alojamiento, manutención, asistencia médica sanitaria, mantenimiento físico y actividades culturales, de ocio y de convivencia, a personas mayores y/o dependientes total o parcialmente.
Se plantea si la actividad prestada a los socios está sujeta al impuesto, y en su caso, en que rúbricas tiene que matricularse.

La Subdirección de Tributos contesta que el apartado 1 del artículo 78 del TRLRHL se establece que “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del impuesto.”.

De la definición legal transcrita se desprenden, entre otras, las siguientes cuestiones:

a) En primer lugar, que el hecho imponible se realiza por el mero ejercicio de cualquier actividad económica. Ello significa que basta con un solo acto de realización de una actividad económica para que se produzca el supuesto de hecho gravado por el impuesto, lo que, en definitiva, viene a excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad como requisito indispensable.

En este mismo sentido se expresa la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del impuesto, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, al establecer en su regla 2ª que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”.

b) En segundo lugar, que el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no lucro en el ejercicio de la actividad, e, incluso, con independencia de que exista o no ánimo de lucro.

c) Finalmente, que el impuesto grava toda clase de actividades, con independencia de que estas se hallen o no especificadas en las correspondientes Tarifas.

Por otro lado, la delimitación de este ámbito de aplicación tan amplio del impuesto viene recogida en el artículo 79 del TRLRHL al disponer en su apartado 1 que:
“Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.

En consecuencia, para que una actividad sea considerada como económica y, por ende, su ejercicio constitutivo del hecho imponible del tributo en estudio, se requiere:

a) que dicha actividad se realice en territorio nacional.

b) que dicha actividad suponga ordenación de medios de producción y/o recursos humanos con un fin determinado;

c) que dicho fin sea, precisamente, la intervención en la producción o distribución de bienes y servicios;

d) que la referida ordenación se haga por cuenta propia

El artículo 83 del TRLRHL establece que “Son sujetos pasivos de este impuesto las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria siempre que realicen en territorio nacional cualquiera de las actividades que originan el hecho imponible.”.

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, la cooperativa consultante estará sujeta al IAE en función de las actividades que efectivamente realice y cuando dichas actividades supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y/o de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En el caso planteado en el escrito de consulta, la actividad económica consistente en la cesión, para su uso y disfrute, a sus socios de unas instalaciones propiedad de la consultante, gestionadas por la propia cooperativa, ofertando una serie de servicios y actividades, supone la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de servicios, lo cual da lugar a la realización del hecho imponible configurador del IAE y, por consiguiente, a la sujeción al mismo.

Por su parte, la regla 4ª.1 de la Instrucción, dispone que “Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa.”.

La clasificación de la actividad en las Tarifas del Impuesto dependerá de las actividades que efectivamente realice el sujeto pasivo, así como de las circunstancias que en cada caso concurran, independientemente de la denominación o tratamiento que en su caso tengan.

En consecuencia, en cuanto a la actividad de promoción de construcción, el epígrafe 833.2 de la sección primera de las Tarifas del impuesto, “Promoción de edificaciones”, comprende la compra o venta de edificaciones totales o parciales en nombre y por cuenta propia, construidas directamente o por medio de terceros, todo ello con el fin de venderlas.

Las notas características de las actividades que se clasifican en este epígrafe son fundamentalmente tres:

- Que se realice la compra o venta de edificaciones, totales o parciales.

- Que dicha compra o venta se efectúe en nombre y por cuenta propia.

- Que la finalidad de la actividad sea la venta de las edificaciones en cuestión.

No obstante, la promoción de edificaciones, siempre y cuando se realice para sí mismo, es decir, para su uso particular o para destinarla a alquiler, no constituye la realización del hecho imponible, ya que, aunque supone la ordenación por cuenta propia de medios de producción y recursos humanos, la finalidad no es la de producir o distribuir bienes o servicios.

En el caso planteado en la consulta, en el que se manifiesta que la consultante va a destinar la totalidad de los inmuebles al alquiler, por la actividad de promoción no se produce el hecho imponible del IAE, dado que dicha actividad no se realiza con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Por tanto, en este caso no está obligada a darse de alta en el IAE ni tributar por el citado epígrafe 833.2 correspondiente a la actividad de promoción de edificaciones.

Por su parte, en relación con la actividad de cesión de las viviendas a sus socios para su uso y disfrute, la consultante tendrá que darse de alta en el epígrafe 861.1 de la sección primera de las Tarifas, “Alquiler de viviendas”.

En relación con la prestación de servicios de asistencia social a personas mayores y/o dependientes total o parcialmente en las viviendas arrendadas e instalaciones, entendiendo estos servicios de carácter integral dirigidos a atender las necesidades propias de los mismos, tales como manutención, asistencia médica sanitaria, enfermería, limpieza, etc., la consultante tendrá que darse de alta en el grupo 952 de la sección primera de las Tarifas, “Asistencia y servicios sociales para niños, jóvenes, disminuidos físicos y ancianos, en centros no residenciales”.

No obstante, las actividades de prestación de estos servicios a personas distintas al colectivo señalado en el párrafo anterior o al público en general no está comprendida dentro del mencionado grupo 952, debiendo clasificarse, si se realizan, en las rúbricas que clasifiquen las actividades correspondientes.

Además, si la consultante presta otros servicios que reúnan los requisitos para que la mismas sean consideradas una actividad económica en los términos de los artículos 78.1 y 79.1 del TRLRHL, estará obligada a darse de alta en las rúbricas correspondiente de las Tarifas por las actividades que realmente desarrolle.

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