Consulta de tributos

Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (Consulta Vinculante 02216-19, de 19 de agosto de 2019, SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos).

04 OCTUBRE. 2019

IIVTNU. La aportación del bien inmueble a la Sociedad de Gananciales es un supuesto de no sujeción. En el caso de ulterior transmisión, el periodo generacional del impuesto se computará desde la adquisición original del inmueble.

Descripción de los hechos

En un matrimonio casado en régimen de sociedad de gananciales, uno de los cónyuges, titular de una vivienda adquirida con anterioridad al matrimonio, aporta dicha vivienda a la sociedad ganancial. El otro cónyuge, a su vez, aporta una cantidad en efectivo, destinando dicho importe a la amortización del préstamo con garantía hipotecaria del bien.

En caso de una posterior disolución del matrimonio, se devolverá el inmueble y el efectivo aportado a cada cónyuge, respectivamente.

Cuestión planteada

Tributación de las aportaciones en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos.

Contestación completa

Con carácter previo a analizar la tributación de los impuestos, habrá que considerar las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico matrimonial correspondiente; a este respecto el artículo 1.346 del Código Civil al referirse cuáles son los bienes privativos de cada uno de los cónyuges incluye entre los mismos “los adquiridos a costa o en sustitución de bienes privativos.”

Por su parte, el artículo 1.356 del Código Civil establece que: “Los bienes adquiridos por uno de los cónyuges, constante la sociedad, por precio aplazado, tendrán naturaleza ganancial si el primer desembolso tuviera tal carácter, aunque los plazos restantes se satisfagan con dinero privativo. Si el primer desembolso tuviera carácter privativo, el bien será de esta naturaleza.”

Lo que procede complementar con lo dispuesto en el artículo 1.358 del mismo texto legal, donde se determina que “cuando conforme a este Código los bienes sean privativos o gananciales, con independencia de la procedencia del caudal con que la adquisición se realice, habrá de reembolsarse el valor satisfecho a costa, respectivamente, del caudal común o del propio mediante el reintegro de importe al tiempo de la liquidación.”

La aportación de un bien privativo a la sociedad de gananciales, dado que la sociedad de gananciales no tiene personalidad jurídica ni consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), ni del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, dejando de ser de la titularidad exclusiva del aportante y quedando incluida la parte aportada en el régimen especial de comunidad en que consiste la sociedad de gananciales, no supone más que la transmisión de una parte de la propiedad de dicho bien, el 50% que recibe el cónyuge que no realiza la aportación, sin alcanzar al 50% que ya corresponde al cónyuge que la efectúa. En suma, la aportación a la sociedad de gananciales queda limitada al 50% del bien aportado que tuviera carácter privativo.

Dicho lo anterior, las aportaciones de bienes o derechos a la sociedad de gananciales pueden ser de dos clases: gratuitas, que son aquellas que no conllevan contraprestación alguna, y onerosas, que son las que dan lugar a cualquier tipo de contraprestación, tanto simultáneamente a la aportación, como mediante el nacimiento a favor del aportante de un derecho de crédito contra la sociedad de gananciales exigible en el momento de la disolución de dicha sociedad, o previo y posterior a la aportación mediante el pago de las cuotas del préstamo hipotecario con dinero ganancial. También es posible que una aportación de bienes o derechos a la sociedad conyugal participe de ambas naturalezas, en cuyo caso se aplicará a cada una de ellas la fiscalidad que le corresponda.

El tratamiento tributario de ambas transacciones es distinto, según que su naturaleza sea gratuita u onerosa. Así, la donación de bienes a la sociedad de gananciales es una operación sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que la normativa estatal de dicho tributo recoja bonificación alguna para este tipo de donaciones.

Por lo que respecta a las transmisiones onerosas de bienes, dicha transmisión está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados según establece el artículo 7.1 del texto refundido del mencionado impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre). No obstante, el artículo 45.I.B) 3 del mismo texto legal establece que las aportaciones a la sociedad conyugal están exentas del impuesto.

En el escrito de la consulta manifiesta que uno de los consultantes va a aportar a la sociedad de gananciales un inmueble y la otra consultante un dinero que se destinará a amortizar el préstamo que pesa sobre la vivienda. Se trata de una aportación onerosa que estará sujeta y exenta del ITPAJD.

En el momento en que se disuelva la sociedad de gananciales se deberá adjudicar a cada uno de los cónyuges los bienes del patrimonio de dicha sociedad en la proporción que a cada uno corresponde y que constituye su haber de gananciales, es decir, el 50 por ciento del valor de los bienes de la sociedad; se deberán tener en cuenta los derechos de crédito que tienen los consultantes respecto a la sociedad de gananciales y la sociedad de gananciales respecto a los consultantes.

Por otra parte, el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (BOE de 9 de marzo).

El artículo 104 del TRLRHL en sus apartados 1 a 3 establece:

“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia, con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

3. No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.

Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.”

Para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas:

- Que se produzca un incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que señala el TRLRHL.

- Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos.

El incremento de valor que experimenten los terrenos urbanos pueden tener su origen en la transmisión de la propiedad por cualquier título, tanto oneroso como lucrativo, así como por la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio sobre dichos terrenos.

En el caso objeto de consulta, la aportación del bien inmueble urbano a la sociedad ganancial se encuentra no sujeta al IIVTNU, en virtud de lo dispuesto en el artículo 104.3 del TRLRHL antes transcrito.

No obstante, a efectos de futuras transmisiones del inmueble aportado a la sociedad ganancial, para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, habrá que tener en cuenta que el período de generación del incremento de valor del terreno de naturaleza urbana que se ponga de manifiesto en la futura transmisión, será el comprendido entre la fecha del devengo del impuesto que se liquide y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad del terreno que haya estado sujeta al IIVTNU. Es decir, la fecha de inicio de dicho período de generación será la fecha en que el titular adquirió el inmueble por compraventa (u otro título) y no la fecha en que se realice la aportación al régimen de sociedad de gananciales.

CONCLUSIONES:

Primera: Las aportaciones de bienes o derechos a la sociedad de gananciales pueden ser de dos clases: gratuitas, que son aquellas que no conllevan contraprestación alguna, y onerosas, que son las que dan lugar a cualquier tipo de contraprestación, tanto simultáneamente a la aportación, previo a la misma o mediante el nacimiento a favor del aportante de un derecho de crédito contra la sociedad de gananciales exigible en el momento de la disolución de dicha sociedad. También es posible que una aportación de bienes o derechos a la sociedad conyugal participe de ambas naturalezas, en cuyo caso se aplicará a cada una de ellas la fiscalidad que le corresponda.

Segunda: La donación de bienes a la sociedad de gananciales es una operación sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que la normativa de dicho tributo recoja bonificación alguna para este tipo de donaciones.

Tercera: Las transmisiones onerosas de bienes a la sociedad de gananciales están sujetas a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. No obstante, las aportaciones de bienes privativos de los cónyuges a la sociedad conyugal están exentas del impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 45.I.B).3 del texto refundido del impuesto.

Cuarta: La aportación que realice el consultante a la sociedad conyugal no se encuentra sujeta al IIVTNU. No obstante, a efectos de futuras transmisiones del inmueble, para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, habrá que tener en cuenta que el período de puesta de manifiesto en esa transmisión, del incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, será el comprendido entre la fecha del devengo del impuesto que se liquide en ese momento y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad de la vivienda que haya estado sujeta al IIVTNU.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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